1. 배우자 증여공제

거주자가 배우자로부터 증여를 받은 경우에는 6억원을 증여세과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 6억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다(「상속세 및 증여세법」제53조 1호).

1) 배우자의 범위

상증법상 배우자 증여공제(「상속세 및 증여세법」제53조 1호) 규정에 의한 배우자란「민법」상 혼인으로 인정되는 혼인관계에 있는 배우자를 말하며 이는 상속세 배우자공제의 배우자 범위와 같다(상속세및증여세법본통칙 53－46…1 ①). 따라서 수증자가 증여재산을 증여받을 당시 혼인신고를 하지 아니한 경우에는「민법」상 혼인으로 인정되는 혼인관계에 있는 배우자로 볼 수 없으므로 배우자 증여공제를 인정하지 아니한다(조심2012부1916, 2012.09.17.).

2) 혼인과 이혼에 따른 배우자 여부 판단 시점

① 혼인신고에 따른 배우자 여부 판단

「민법」상 혼인의 성립은「가족관계의 등록 등에 관한 법」률에 정한 바에 의하여 혼인신고서에 의하여 혼인신고함으로써 그 효력이 생긴다(민법 812 참조). 한편 상증법은 혼인의 시기에 대하여 실제 결혼일이 아닌 가족관계등록부 등의 증명서(舊 호적등본)상의 혼인신고일을 혼인의 시기로 삼고 있다(국심96부1363, 1996.08.05.). 따라서 사실혼뿐만 아니라 실제 결혼을 하고 혼인관계를 유지함에도 불구하고 혼인신고를 하지 않은 상태에서 부부간에 증여를 하는 경우 증여재산공제의 적용대상이 되지 않음에 주의하여야 한다.

② 이혼신고에 따른 배우자 여부 판단

상증법상 배우자 증여공제(「상속세 및 증여세법」제53조 1호) 규정을 적용함에 있어 배우자란「민법」상 혼인으로 인정되는 혼인관계에 있는 배우자를 말하는 것이며 협의이혼신고서를 접수한 날과 부동산의 증여등기일이 같은 경우 증여당시 배우자 해당 여부는 그 시차에 의하여 구분하는 것이 타당하다(서면4팀－2584, 2005.12.22.).

2. 직계존비속 증여재산공제

거주자가 직계존속[수증자의 직계존속과 혼인(사실혼은 제외) 중인 배우자를 포함]으로부터 증여를 받은 경우에는 5천만원(미성년자가 직계존속으로부터 증여받은 경우 2천만원)을 증여세 과세가액에서 공제한다. 다만 직계비속(수증자와 혼인 중인 배우자의 직계존속을 포함)으로부터 증여를 받는 경우에는 3천만원을 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 5천만원(미성년자가 직계존속으로부터 증여받은 경우 2천만원)을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다(「상속세 및 증여세법」제53조 2호).

1) 직계존비속의 범위

① 자연혈족(친생자)

친생자는 직계존속과 혈연으로 이루어진 관계에 해당하므로 혼인중의 출생자와 혼인외의 출생자 모두 혼인 여부에 관계없이「민법」상 자녀로 인정받게 되므로 직계존비속 증여재산공제 대상에 해당한다. 혈연관계에 있는 혼인 외 출생자와 생부ㆍ생모와의 관계는 직계존비속 관계에 해당하는 것이나(서면4팀－199, 2007.01.16.). 혼인 외 출생자인지의 여부는 친생자 확인소송 등에 의하여 납세의무자가 입증되어야 하는 것이다(재삼46014－1586, 1998.08.18.). 한편 혈연관계에 해당하는 외조부모와 외손자의 관계 또한 직계존비속 관계에 해당하는 것이다(상속세및증여세법본통칙 53－46…2 ② 3호).

② 법정혈족(양자)

「민법」상 양자는 친생자와 같은 신분을 부여받은 법률상 자녀(양자의 법률적 요건을 갖추지 못한 경우 양자로 보지 않음)이므로 양부모의 상속이 개시되는 경우 친생자와 동등하게 직계존비속 증여공제 대상이 된다. 단 입양 전 친생부모와 양부모가 각각 증여하는 경우 입양의 형태에 따라 직계존비속 증여공제 가능여부가 다음과 같이 달라진다.

㉮ 양부모와 일반입양자(출양자)의 관계는 직계존비속에 해당함

일반입양(출양)은 양자의 종래 친족관계에는 영향을 미치지 않는다. 따라서 친생부모와의 친자관계는 그대로 유지된다.「민법」상 자연혈족인 친족관계는 사망에 의하여서만 소멸하므로 출양을 하거나 외국국적을 취득하더라도 그 관계에는 변함이 없다(「국세기본법 기본통칙」39－20…1 ②). 따라서 출양자는 친생부모와 양부모 쌍방의 직계비속에 해당하므로 출양자가 친생부모 또는 양부모로부터 재산을 증여받은 경우에는 직계존비속 증여공제가 될 수 있는 것이다(상속세및증여세법본통칙 53－46…2 ② 1호).

㉯ 양부모와 친양자의 관계는 직계존비속에 해당함

친양자 입양은 친생자와 완전하게 동일한 신분을 부여할 목적으로 입양하는 것으로서 양자는 양친의 성과 본을 따를 뿐 아니라 가족관계증명서에도 양친의 친생자로 기재된다. 따라서 입양 전의 친족관계는 종료(민법 908의 3 ②)하게 되어 양가의 직계비속에만 해당한다. 위와 같은 이유로 친양자가 양부모로부터 증여받은 경우에만 직계존비속 증여공제 대상자가 될 수 있는 것이다.

㉰ 계모자ㆍ계부자관계는 민법상 직계존비속관계가 아닐지라도 직계존비속 증여재산공제 대상임

직계존속에는 수증자의 직계존속과 혼인(사실혼은 제외) 중인 배우자를 포함하며 직계비속에는 수증자와 혼인 중(사실혼은 제외)인 배우자의 직계비속을 포함한다(「상속세 및 증여세법」제53조). 이에 따라 계모자(새어머니와 자녀), 계부자(새아버지와 자녀)관계도 직계존비속 증여재산공제 대상에 해당하는 것이다.

종전에는 법정혈족에 해당되었던 계모자 관계, 적모서자 관계는「민법」의 개정으로 1991년부터는 법정모자관계에 해당되지 아니하게 되어 계모자간 또는 적모서자간 재산의 증여에 대해 직계존비속간의 증여가 아닌 기타친족간의 증여로 보아 기타친족 증여공제 500백만원을 공제하였다(서면4팀－3672, 2007.12.26.). 그러나 최근 이혼가정 및 재혼가정의 증가에 따른 가족관계 재편의 다양화 등 사회변화에 따른 법률개선이 요구되었으며 그에 발맞추어 상증법은 2010.01.01. 이후부터 계부ㆍ계모간의 관계에 대하여서도 직계존비속간의 관계로 의제(실질적으로 민법상 계모자ㆍ계부자ㆍ적모서자관계는 직계존비속 관계가 아닌 것을 세법이 특별히 직계존비속간의 관계로 보는 것이므로 의제성격이라고 보아야 할 것임)하여 직계존비속의 증여재산공제를 허용하고 있다.

2) 미성년자의 범위

미성년자란 상속개시일 또는 증여일 현재「민법」제4조(성년기) 규정에 따른 성년기(만20세)가 도래하지 아니한 자를 말하며「민법」제826조의 2(성년의제) 규정에 따라 성년으로 의제(혼인을 한 미성년자)되는 자를 포함한다(상속세및증여세법본통칙 53－46…1 ③). 성년의제 제도는 미성년인 배우자를 혼인 후에도 행위무능력자로 봄으로써 야기되는 법적 관계의 혼란을 막고 미성년배우자도 부모의 친권이나 후견으로부터 벗어나 제3자의 간섭을 배제하여 부부간에 출생한 자녀에 대하여 친권을 행사할 수 있도록 하는 것이 원만한 부부공동체의 유지를 보장할 수 있기 때문이다.

「민법」에서 미성년자가 혼인을 하는 경우 성년자로 본다고 하는 성년의제 규정을 두고 있다고 하더라도 명문으로 이를 규정하거나 준용하는 규정이 없는 현행 상증법에서는 동 규정을 준용할 수는 없다할 것인 바, 그러하다면 혼인하였지만 만20세에 달하지 아니한 청구인의 경우 증여재산공제액 계산시 미성년자로 보아 2천만원을 공제하는 것이다(국심2001전2217, 2001.10.19.).

3. 기타친족 증여재산공제

거주자가 직계존속 및 직계비속 외의 친족으로부터 증여를 받은 경우에는 1천만원을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 1천만원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다(「상속세 및 증여세법」제53조 3호).

1) 기타친족의 범위

기타친족의 범위는 증여받는 자를 기준으로 판단하며(상속세및증여세법본통칙 53－46…1 ②) 직계존속, 직계비속 및 배우자를 제외한 6촌 이내의 혈족, 4촌 이내의 인척을 말한다(「상속세 및 증여세법」제53조 3호). 한편 남편이 사망한 경우로서 처가 재혼하지 않은 경우 처의 친족 해당 여부는 남편과의 관계에 따르며 6촌 이내 부계혈족은 기타친족에 해당한다(재산－4084, 2008.12.04.).

※ 상증법상 기타친족의 범위

- 6촌 이내의 혈족

- 4촌 이내의 인척

2) 기타친족의 판단

① 시부모와 며느리관계ㆍ장인장모와 사위관계는 기타친족에 해당함

출가녀(혼인한 여자)는 친가에서는 직계존속과의 관계, 시가에서는 직계비속과의 관계에만 해당한다(「상속세 및 증여세법 집행기준」53－0－3 ④). 따라서 혼인한 여자는 친정부모와 직계존비속관계를 형성할 뿐 시부모와 직계존비속관계를 형성하지 아니한다. 즉 시부모와 며느리 관계는 직계존비속관계가 아닌 기타 친족관계에 해당한다(국심2002중2814, 2002.12.20.). 이와 같은 맥락에서 장인장모와 사위관계 또한 직계존비속관계가 아닌 기타친족에 해당하는 것으로 보아야 할 것이다.

② 직계존속인 부친 사망 후 재혼하지 않은 계모와 전처소생의 자녀는 기타친족관계임

전처소생의 자녀가 직계혈족인 부(父)가 사망한 후 재혼하지 않은 계모(繼母)로부터 부동산을 증여받는 경우 기타친족의 증여재산공제(「상속세 및 증여세법」제53조 3호) 규정에 따라 500만원을 공제한다(재산－174, 2012.05.08.).

③ 직계존속인 조부(祖父) 사망 후 재혼하지 않은 계조모(繼祖母)와 손자는 기타친족관계임

직계존속인 조부(祖父)가 사망한 후 재혼하지 않은 계조모(繼祖母)로부터 증여를 받은 경우 기타친족의 증여재산공제(「상속세 및 증여세법」제53조 3호) 규정에 따라 500만원을 공제한다(재산－468, 2011.10.07.).

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