상속개시일 현재 피상속인에게 귀속되는 재산적가치가 있는 사실상의 채권은 「상속세 및 증여세법」 제7조의 규정에 의한 상속재산에 포함되는 것이며, 상속개시일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에 한하여 그 가액은 산입하지 아니하는 것이나, 회수불가능여부에 대하여는 상속개시일 현재 채무자의 재산상황 등을 구체적으로 확인하여 사실판단할 사항임을 알려드립니다.

한편, 상속개시당시 회수불가능한 경우로 본 사례(조심2011구2665, 2011.12.01) 및 상속개시당시 회수불가능한 경우로 보지 않은 사례(심사상속2011-20, 2011.11.03)를 첨부하오니 귀 사례의 판단에 도움이 되시길 바랍니다.

※재산-3464, 2008.10.24
상속개시일 현재 피상속인에게 귀속되는 재산적가치가 있는 사실상의 채권은 「상속세 및 증여세법」 제7조의 규정에 의한 상속재산에 포함되는 것임. 이 경우 채권의 평가는 같은 법 시행령 제58조 제2항의 규정에 의하여 원본의 가액에 평가기준일까지의 미수이자상당액을 가산한 금액에 의하는 것이나, 당해 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액은 산입하지 아니하는 것임. 귀 질의의 경우 회수불가능여부에 대하여는 상속개시일 현재 채무자의 재산상황 등을 구체적으로 확인하여 사실판단할 사항임

※ 조심2011구2665, 2011.12.01

상속개시당시회생절차 진행중이었으나 이후 대여금에 대한 지급없이 파산폐지된 경우 상속개시 당시 회수불가능한 것으로 상속재산가액에서 제외 됨

【주문】

심판청구를 기각한다.



【이유】

1. 처분개요
가. 청구인들은 오○○(2007.11.10. 사망, 이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로 2007.11.25. 피상속인이 OOO 소재 ○○○의료재단(이하 “○○○의료재단”이라 한다)에 대한 회생채권인 대여금 등 OOO원(대여금 OOO억원과 미수이자 OOO원으로 이하 “쟁점대여금”이라 한다)을 포함하여 상속세 과세가액을 OOO원으로, 상속세 과세표준을 OOO원으로 하여 상속세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.


나. 청구인들은 상속개시일 현재 회생절차가 진행중이던 ○○○의료재단이 2010.10.18. 파산선고 결정된 후, 2011.1.19. 쟁점대여금의 회수없이 파산폐지 공고가 되었다고 하여, 2011.4.14. 쟁점대여금을 상속재산가액에서 제외하여 2007.11.10. 상속분 상속세 OOO원을 환급하여 달라는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 상속개시 당시 ○○○의료재단은 회생절차 진행중으로 쟁점대여금을 상속재산가액에 포함한 것은 적법하다고 하여, 2011.6.14. 청구인들의 경정청구를 거부처분 하였다.


다. 청구인들은 이에 불복하여 2011.7.21. 심판청구를 제기하였다.


2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
처분청은 상속개시 당시 ○○○의료재단은 회생절차가 진행 중으로 정상영업을 하고 있었고, 부채가 자산을 OOO만원 초과하였으나 계속기업가치가 청산가치보다 크다고 법원에 보고되어 쟁점대여금은 회수가능 채권으로 보아야 한다는 주장이나, 회생절차 개시 당시의 법원의 결정(2006회합2, 부산지방법원)은 2007년 이후 2016년 까지 매년 평균 OOO만원의 순영업현금흐름 유입이 발생한다는 전제로 하였으나, 실제로 2007년부터 2009년 폐업까지(2010년은 사실상 파산, 2010.2.8일자 파산선고) 순영업현금흐름은 유입이 아닌 유출되었으므로, 국가기관(부산지방법원)이 파산절차에 들어가야 할 법인을 잘못 판단하여 회생절차 개시결정을 내린 것이다.


○○○의료재단의 파산관재인보고서(2011.1.19.)에 따르면, ○○○의료재단의 인수자로부터 인수대금 OOO만원을 수령하여 2010.10.19. 법원의 허가를 받아 별제권자에게 OOO만원(별제권자가 신고한 채권액 OOO만원에서 매각절차 과정 중 별제권자와 합의한 금액)을 지급하였고, 2010.2.8.부터 2010.12.27.까지의 총수입금액은 ○○○의료재단의 자산양수도 매각대금OOO을 포함하여 OOO만원이며, 총 지출액은 별제권자에 대한 동의금액 지급액(OOO만원)을 포함하여 OOO만원이므로, ○○○의료재단 채권에 대하여 배분가능 잔액은 OOO만원이고, 이 중 우선권이 있는 재단채권 OOO만원은 자신의 채권액의 37.02％에 해당하는 금액을 변제받을 수 있으나, 일반 채단채권은 재단재산이 없는 관계로 배당을 받기 어려울 것이므로, 우선권 있는 재단채권에 대한 비율변제를 종료한 후에 ○○○의료재단에 대한 파산절차는 종결하게 된다고 되어 있어, 별제권 또는 우선권이 없는 채권인 쟁점대여금은 상속개시 당시 이미 회수불가능한 채권으로 확정되었다고 볼 수 있으므로 이를 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.


나. 처분청 의견
○○○의료재단 회생절차개시사건 조사위원회는 ○○○의료재단의 계속기업가치가 청산가치보다 더 크다고 보고한 점, 상속개시 당시에 ○○○의료재단은 정상영업을 하고 있었으며, 국세 결손세액도 없었던 점, 정상적으로 세금신고도 이루어진 점 등으로 볼 때, 쟁점대여금은 상속개시 당시 회수불능채권으로 볼 수 없으므로, 이 건 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.


3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점대여금을 상속개시일 현재 회수불가능한 것으로 보아 상속재산가액에서 제외할 수 있는지 여부


나. 관련법령
이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.
O 상속세 및 증여세법 제7조 【상속재산의 범위】
① 제1조에 따른 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.


O 상속세 및 증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】
① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.


O 상속세 및 증여세법 제63조 【유가증권 등의 평가】
① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
51. 주식 및 출자지분의 평가
가∼다. 생략
2. 제1호 외에 국채(國債)ㆍ공채(公債) 등 그 밖의 유가증권의 평가는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.


O 상속세 및 증여세법 시행령 제58조 【국ㆍ공채등 기타 유가증권의 평가】
② 대부금ㆍ외상매출금 및 받을 어음등의 채권가액은 원본의 회수기간ㆍ약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 재정경제부령이 정하는 바에 따라 평가한 가액에 의한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다.


O 채무자 회생 및 파산에 관한 법률 제131조 【회생채권의 변제금지】
회생채권에 관하여는 회생절차가 개시된 후에는 이법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 회생계획에 규정된 바에 따르지 아니하고는 변제하거나 변제받는 등 이를 소멸하게 하는 행위(면제를 제외한다)를 하지 못한다. 다만, 관리인이 법원의 허가를 받아 변제하는 경우와 제140조 제2항의 청구권에 해당하는 경우로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 그 체납처분이나 담보물권의 처분 또는 그 속행이 허용되는 경우
2. 체납처분에 의한 압류를 당한 채무자의 채권(압류의 효력이 미치는 채권을 포함한다)에 관하여 그 체납처분의 중지 중에 제3채무자가 징수의 권한을 가진 자에게 임의로 이행하는 경우


다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청의 심리자료 등에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다.


(가) 피상속인은 2007.11.10. 사망하였고, 청구인들은 2007.11.25. 쟁점대여금을 상속재산가액에 포함하여 상속세 신고를 하였다가, 2011.4.14. 쟁점대여금은 회수불가능한 채권으로 상속세 재산가액에서 제외하여 기납부한 상속세 OOO원을 환급하여 달라는 경정청구를 제기하였다.


(나) 처분청은 2011.6.14. ○○○의료재단은 상속개시 당시 정상영업을 하고 있어 쟁점대여금은 회수불가능한 채권이 아니라고 하여, 청구인의 경정청구를 거부처분하였다.


(2) 이에 청구인은 ○○○의료재단에 대한 피상속인의 채권은 상속개시 당시부터 회수불가능한 채권임이 상속개시 이후에 ○○○의료재단이 쟁점대여금의 상환없이 파산종결된 것으로 보아도 알 수 있으므로, 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다고 주장하고 있다.


(3) 청구인의 심판청구서 및 대법원 홈페이지 등에 의하면, ○○○의료재단과 관련된 소송내용 및 결과는 아래 <표1>과 같이 나타난다.


(4) ○○○의료재단 회생절차개시사건의 조사위원으로 선임된 ○○회계법인의 조사보고서(2007.1.19.)에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다.


(가) ○○○의료재단은 1990년에 설립되었고, 재단의 2005년 이전 3개년 평균 매출외형은 연간 OOO억원이며, 의료이익은 연평균 약 OOO억원을 기록하였으나 당기순이익은 2004년을 제외하고는 순손실을 기록하였다.


(나) ○○○의료재단 전 이사장인 오○○의 개인병원과 기업체의 대출담보로 재단의 예금을 제공하였으나, 동 병원과 기업체의 부실로 인해 예금 대부분이 대위변제되어 운영자금이 고갈되었고, 그 외 융통어음의 만기가 도래하고 있어 정상적인 영업을 통하여는 차입금의 원리금을 상환할 수 없는 상황에 직면하게 되어 회생절차개시 신청을 하게 이르렀다.


(다) ○○○의료재단의 재산상태에 대한 조사결과, 자산총액은 OOO만원이며, 부채총액은 OOO만원으로서 부채가 자산을 OOO만원 초과하고 있다.


(라) ○○○의료재단의 청산가치는 OOO만원이었으며, 청산시 배당률을 조사한 결과, 아래 <표2>와 같이 우선권 있는 공익채권자와 회생담보권자는 채권회수율이 100％이고, 회생채권자의 채권회수율은 8.3％이다.


(마) ○○○의료재단의 계속기업가치는 OOO만원(현금흐름의 현재가치 OOO만원과 잔존가액의 현재가치 OOO만원의 합계) 이었으며, 따라서 개속기업가치가 청산가치보다 OOO만원 더 크게 나타나고 있다.


(바) 조사기준일 현재 재단의 계속기업가치가 청산가치를 초과할 것으로 예상되므로 이를 기준으로 판단하는 경우 회생절차를 통한 갱생의 가치가 있는 것으로 판단된다.


(5) ○○○의료재단 파산관재인 변호사 윤기창의 파산관재인 보고서(2011.1.19.)에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다.
(가) 별제권자는 파산선고와 동시에 목적 부동산에 대한 임의경매절차를 진행 중이었는데, 임의경매를 통한 목적 부동산의 경락 전에 M&A절차를 진행하였고(매각자산은 본 재단의 운영과 관련된 부동산 및 의료장비 등 유형자산과 재고자산임), 2010.10.18. 인수자로부터 OOO원을 수령하였다.


(나) 별제권자가 신고한 채권액은 OOO원이고, 매각절차에서 별제권자와 협의를 통하여 확정한 별제권 지급 동의액은 OOO원이며, 동 금액은 2010.10.19. 모두 지급하였다.


(다) 우선권 있는 재단채권자는 20명이며, 금액은 OOO원이다.


(라) 우선권 있는 재단채권자들을 제외한 일반 재단채권자는 총 89명이며, 금액은 OOO원(쟁점대여금 포함)이다.


(마) 파산선고일인 2010.2.8.부터 폐지신청일인 2010.12.27.까지의 기간동안 총 수입액은 자산양수도 매각대금을 포함하여 OOO원이고, 총 지출액은 별제권자에 대한 동의금액 지급액을 포함하여 OOO원으로, 재단채권에 대하여 배분가능잔액은 금 OOO원이다.


(바) 파산재단이 점유하고 있는 자산 중 환가할 수 있는 재산이 존재하지 않는다.


(사) 우선권이 있는 재단채권자는 배분가능잔액 OOO원 중에서 관리비용 OOO원을 차감한 후의 재단재산으로 우선권 있는 재단채권 OOO원을 안분한 비율인 37.02％OOO에 해당하는 금액은 변제 받을 수 있는 것이고, 일반 재단채권자는 재단재산이 없는 관계로 배당을 받기 어려울 것이다.


(6) 국세청통합전산망(TIS)에 의하면, 2006.9.26.부터 2008.12.31.까지 국세납부는 OOO만원이고, 법인세 신고내역은 아래 <표3>과 같다.


4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.


※ 심사상속2011-20, 2011.11.03

상속개시일 현재 채무자의 재산, 소득현황 등으로 볼 때, 청구인이 주장하는 위 채권은 상속개시일 현재 회수불가능한 채권으로 보기는 어렵다고 판단됨

【주문】

이 건 심사청구를 기각한다.



【이유】

1. 처분내용
가. 청구인은 夫 박○○(이하 “피상속인”이라 한다)이 2008.5.6. 사망함에 따라 2008.11.5. 상속세과세표준을 신고하였으며, 상속재산에는 청구외 김○○로부터 받을 채권 800백만원이 있는 것으로 신고하였다.


나. ○○지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 피상속인에 대하여 상속세 세무조사 과정에서 청구외 김○○에게 받을 채권 600백만원이 누락된 것을 적출하고 김○○에게 받을 채권을 총 1,400백만원으로 하여 2009.12.1. 상속세를 경정ㆍ결정하였다.


다. 2011.1.5. 청구인은 피상속인의 상속재산에 포함된 김○○에게 받을 채권 1,400백만원 중 실제로 상환 받은 금액은 637백만원이므로 받지 못한 763백만원을 상속재산에서 제외하여 상속세 438백만원을 환급 해 달라고 ○○세무서장(이하 “처분청”이라 한다)에게 경정청구를 하였다.


라. 이에 대해, 처분청이 경정청구 사유에 해당하지 아니한다며 2011.3.10. 거부통지를 하자, 청구인은 이에 불복하여 2011.5.31. 이의신청을 거쳐 2011.9.23. 본 건 심사청구를 제기하였다.


2. 청구주장
가. 그 간의 사실관계
1) 피상속인 박○○과 청구외 김○○가 아래 부동산을 교환하는 과정에서 채권이 발생하였다.


2) 위 부동산 교환과 관련하여 대금 정산과정을 보면, ① 평가차액 1,800만원 중 1,200백만원은 피상속인이 김○○에게 대여한 것으로 하고, ② 쟁점①부동산에 관련된 김○○의 채무 200백만원은 피상속인이 승계하면서 피상속인이 김○○에게 대여한 것으로 하였다


3) 피상속인이 김○○로부터 받을 총 채권액은 1,400백만원으로 담보설정 내역을 보면, ① 쟁점②부동산에 채권최고액 960백만원으로 근저당을 설정(채권금액 : 800백만원 )하고, ② 쟁점③부동산과 ○○시 ○○구 ○○동 7**-** ○○래미안 1**동 7**호(이하 “쟁점아파트”라 한다)를 공동담보로 채권최고액 1,800백만원으로 하여 근저당을 설정하였다.


4) 청구인은 상속세 신고시 쟁점②부동산의 근저당은 2순위로 회수가능성이 있다고 보고 채권 800백만원은 상속재산에 포함하여 신고하고, 쟁점③부동산과 쟁점아파트에 설정된 근저당은 후순위여서 회수가능성이 낮아 채권 600백만원은 상속재산에서 제외하여 신고하였다.


5) 조사청은 상속세 세무조사시 김○○ 소유의 부동산이 있고, 김○○가 쟁점③부동산에서 추진하는 시행사업이 성공하면 채무를 상환할 것이라고 주장하면서 채권 600백만원도 상속재산에 포함하여 상속세과세표준을 확정하였다.


6) 쟁점②부동산은 2010.10.29. 경매로 낙찰되었으며 상속인은 637백만원을 배당받았으나, 쟁점③부동산은 2010.7.19. 쟁점아파트는 2010.3.24.에 경매로 낙찰되었으나 청구인에게 배당된 금액은 없었다.


7) 쟁점②부동산 경매와 관련하여 청구외 임○○[청구인의 자 박○○(2010.9.사망)의 상속인]이 김○○의 현주소로 우편물을 발송하였으나 계속 반송되어 현장을 확인한 결과 실제 거주하지 않고 있으며, 김○○는 소유 재산이 모두 경락되어 무재산이고 시행사업 실패로 파산 상태이다.


나. 청구주장
1) 당초 상속세 신고시 쟁점②부동산에 대한 채권 800백만원 중 경락되어 배당받은 637백만원을 제외한 나머지 채권 163백만원은 상속개시일 현재에도 회수할 수 없는 채권이었으나, 경매재산의 경락예정가액 및 그에 따른 채권회수 가능액을 정확히 평가하는 것이 현실적으로 불가능하여 채권 800백만원을 전액 신고할 수 밖에 없었는 바 회수가능성이 없는 채권 163백만원은 상속세 신고시 과대평가된 것이므로 국세기본법 제45조의2 제1항 제1호의 경정청구사유로 인해 상속재산에서 제외되어야 한다.


2) 조사청이 상속세 세무조사시 김○○ 소유의 쟁점③부동산 및 쟁점아파트에 근저당이 설정되어 있기 때문에 상속재산에 포함한 채권 600백만원은 두 부동산이 모두 경매되어 상속인들에게 배당된 금액이 없으므로 국세기본법 시행령 제25조의2 제3호 내지 제4호의 후발적사유의 경정청구 사유로 인해 상속재산에서 제외되어야 한다.


3. 처분청 의견
피상속인의 김○○에 대한 채권 14억원중 637백만원만 회수되었다고 하나, 이는 시가대비 경매낙찰가액의 하락, 선순위 조세채권의 가산금 증가, 선순위 근저당권자의 이자증가 등 상속개시일 이후에 발생된 다른 요인에 의한 것으로 보야야 하고, 상속개시일 현재 채무자 김○○는 신용불량자가 아니고 국세결손액도 없으며, 2009.6월 체납세금 120백만원을 납부하는 등 자금여력이 있었던 점, 피상속인을 근저당권자로 한 부동산 3건도 시가대비 회수가능성이 높았던 점, 김○○는 보유토지에 ○○건설을 시공사로 하여 9층짜리 상가건물을 신축하는 공사를 진행중에 있어 공사 완공 후 분양수입을 통해 채무를 상환할 여력이 있었던 점 등을 종합해 볼 때, 상속개시일 현재 채권 14억원이 객관적으로 회수불가능한 상태에 있었다고 보기 어렵고, 객관적으로 회수불가능한 금액이 확정되지도 않았으므로, 피상속인의 김○○에 대한 채권 14억원을 상속재산에 포함하여 결정한 당초 처분은 정당하다.


또한 채권 중 일부가 상속개시일로부터 2년이 지난 뒤 회수가능성이 없어 상속세를 환급해달라는 신청인의 경정청구는 상증법상 경정청구 사유에 해당하지 아니하며, 소송판결에도 해당되지 않는 등 국세기본법상 후발적 경정청구 사유에도 해당하지 아니한다.(심2009부1939, 2009.07.2, 심사상속2000-0015, 2000.04.07. 등 다수)


4. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점① 상속재산에 포함된 채권이 상속개시일 현재 회수불가능한 채권에 해당하는지 여부
쟁점② 상속일 이후에 채무자의 재산이 경락되어 상속재산에 포함된 채권을 회수하지 못한 경우 후발적 경정청구 사유에 해당하는지 여부


나. 관련 법령
1) 국세기본법 제45조의2【경정 등의 청구】
(2011.4.12. 법률 제10580호로 개정되기 전의 것)
① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 한한다)에 경정을 청구할 수 있다. <개정 2010.12.27>
1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때
② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때
2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때
3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때
4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때
③∼⑤ 생략


2) 국세기본법 시행령 제25조의2【후발적 사유】
(2011.4.12. 법률 제10580호로 개정되기 전의 것)
법 제45조의2 제2항 제5호에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우
2. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우
3. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우


3) 상속세 및 증여세법 제79조【경정 등의 청구 특례】
(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정된 것)
① 제67조에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 신고한 자 또는 제76조에 따라 상속세 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 받은 자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생한 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 6개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 결정이나 경정을 청구할 수 있다.
1. 상속재산에 대한 상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속개시일 현재 상속인 간에 상속재산가액이 변동된 경우
2. 상속개시 후 1년이 되는 날까지 상속재산의 수용 등 대통령령으로 정하는 사유로 상속재산의 가액이 크게 하락한 경우
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 사유가 발생한 날부터 3개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 제37조에 따른 증여세를 결정 또는 경정받은 자가 대통령령으로 정하는 부동산무상사용기간 중 부동산소유자로부터 해당 부동산을 상속 또는 증여받거나 대통령령으로 정하는 사유로 해당 부동산을 무상으로 사용하지 아니하게 되는 경우
2. 제41조의4에 따른 증여세를 결정 또는 경정받은 자가 같은 조 제1항 각 호 외의 부분 후단의 대부기간 중에 대부자로부터 해당 금전을 상속 또는 증여받거나 대통령령으로 정하는 사유로 해당 금전을 무상으로 또는 적정이자율보다 낮은 이자율로 대부받지 아니하게 되는 경우


4) 상속세 및 증여세법 시행령 제81조【경정청구 등의 인정사유 등】
(2010.12.27. 법률 제10411호로 개정된 것)
① 생략
② 법 제79조 제1항 제1호에서 “상속회복청구소송 등 대통령령으로 정하는 사유”란 피상속인 또는 상속인과 그 외의 제3자와의 분쟁으로 인한 상속회복청구소송의 확정판결이 있는 경우를 말한다. <개정 2002.12.30, 2010.2.18>
③ 법 제79조 제1항 제2호에서 “상속재산의 수용 등 대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. <개정 1999.12.31, 2001.12.31, 2002.12.30, 2005.8.5, 2009.2.4, 2010.2.18>
1. 제78조 제1항 제1호에 규정된 기간중 상속재산이 수용ㆍ경매(「민사집행법」에 의한 경매를 말한다) 또는 공매된 경우로서 그 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 상속세과세가액보다 하락한 경우
2. 법 제63조 제3항의 규정에 의하여 주식등을 할증평가하였으나 제78조 제1항 제1호에 규정된 기간중 일괄하여 매각(피상속인 및 상속인과 제19조 제2항 제1호의 관계에 있는 자에게 일괄하여 매각한 경우를 제외한다)함으로써 최대주주 등의 주식 등에 해당되지 아니하는 경우
④∼⑧ 생략


다. 사실관계
1) 청구인은 피상속인이 2008.5.6. 사망함에 따라 2008.11.5. 상속세과세표준을 신고하면서 상속재산에 피상속인이 김○○에게 받을 채권을 800백만원으로 신고하였다.


2) 조사청은 피상속인에 대하여 상속세 세무조사를 하고 2009.12.1. 과소 신고한 상속재산 4,810백만원을 상속재산에 합산하여 상속세 2,544백만원을 부과처분하였으며, 과소 신고한 상속재산에는 김○○에게 받을 채권 600백만원이 누락된 것으로 보고, 김○○에게 받을 채권을 총 1,400백만원으로 결정ㆍ결정하였다.


3) 피상속인은 사망하기 전인 2007.12.26. 피상속인 소유의 부동산과 김○○ 소유의 부동산을 교환하는 과정에서 김○○에게 1,400백만원을 대여하고 김○○ 소유의 부동산에 근저당을 설정하였으며,
가) 피상속인은 2008.1.22. 쟁점②부동산에 채권최고액 960백만원으로 하여 근저당을 설정하였으며, 피상속인 사망 후 상속인인 박○○이 동 채권에 대한 권리를 승계하였고, 박○○ 사망 후에는 박○○의 상속인인 임○○, 박○○ 및 박△△이 동 채권에 대한 권리를 승계하였으며, 쟁점②부동산은 2010.10.29. 임의경매로 매각되어 근저당권설정이 등기말소 되었고, 임○○, 박○○ 및 박○○에게 637백만원이 배당되어 지급받았다.


나) 피상속인은 2007.12.27. 쟁점③부동산과 쟁점아파트를 공동담보로 채권최고액 1,800백만원으로 하여 근저당을 설정하였고, 쟁점③부동산에 설정된 근저당권은 2009.3.25. 일부포기를 원인으로 근저당권설정이 등기말소 되었으며, 쟁점아파트에 설정된 근저당권은 2010.3.24. 임의경매를 원인으로 근저당권설정이 등기말소 되었다.


4) 국세통합시스템에 의하여 청구외 김○○에 대한 상속개시일 이후 기간에 계속사업한 내역 및 법인의 대표이사로 재직한 내역은 아래와 같이 확인된다.
<청구외 김○○의 사업내역 등 표 생략>


5) 청구인은 2010.1.5. 피상속인의 상속재산에 포함된 김○○에게 받을 채권 1,400백만원 중 상속인이 배당받은 637백만원을 제외한 763백만원을 상속재산에서 제외하여 상속세 438백만원을 환급해 달라고 처분청에게 경정청구 하였으나, 처분청은 2011.3.10. 경정청구를 거부통지 하였다.


라. 판단
1) 쟁점①과 관련하여
청구인은 2008.11.5. 상속세과세표준 신고시 채무자 김○○에 대한 채권(쟁점 문막부동산에 근저당 설정분)을 8억원으로 신고하였으나, 2010.11.29. 근저당설정했던 쟁점②부동산이 경매로 낙찰되어 상속인들이 637백만원을 배당(배당표상 상속인 순위 4위)받았으며, 나머지 163백만원은 상속개시일 현재도 회수하지 못할 채권이었으므로 상속재산에서 제외하여야 한다고 주장하고 있는 바 이에 대하여 살펴보기로 한다.
상속세 및 증여세법 제7조 제1항에 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함하고, 동법 시행령 제58조 제2항 단서에 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니하도록 규정하고 있는 바, 위 회수하지 못한 채권이 상속개시일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에 해당하는지를 보면, 채무자 김○○는 상속개시일 현재 (주)○○서울 대표이사로 재직한 점, ○○모텔, ○○타운을 계속 사업하고 있었던 점 등을 감안하여 볼 때, 청구인이 주장하는 위 채권은 상속개시일 현재 회수불가능한 채권으로 보기는 어렵다고 판단된다.


2) 쟁점②와 관련하여
청구인은 채무자 김○○에 대한 채권 6억원과 관련하여 쟁점③부동산과 쟁점아파트에 근저당을 설정하였으나 다른 선순위채권이 존재하여 우선권이 없다고 보아 상속재산에서 제외하였고, 처분청은 조사과정에서 이를 상속재산에 포함하여 2009.12.1. 상속세를 경정ㆍ결정하였으나, 그 이후 위 부동산 모두는 경락되어 상속인에게 배당된 금액이 없었는바, 이는 국세기본법 시행령 제25조의2 제3호 내지 제4호에서 규정하고 있는 후발적 경정청구사유에 해당하므로 동 채권을 상속재산에서 제외하여 신청한 경정청구를 거부한 것은 부당하다고 주장하고 있어 이를 살펴보면,


국세기본법 시행령 제25조의2에서 규정하고 있는 후발적인 경정청구 사유 중 제3호는 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우이며, 제4호는 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우로 되어 있으나, 청구인의 경우 이중 어느 하나에도 해당하지 않아 후발적인 경정청구 사유에 해당하지 않는다고 보여 진다.


따라서 처분청이 청구인이 신청한 경정청구를 거부한 통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다.


5. 결 론
이 건 심사청구는 청구주장을 받아들일 수 없으므로 국세기본법 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.